Dichiarazioni infedeli delle Imprese: il commercialista è responsabile

È legittimo il sequestro dei beni del professionista che concorre con il contribuente nella commissione dell’illecito e non si attiva, nel tempo, a ripristinare la legalità.

Il signor X è stato chiamato a rispondere quale istigatore del reato di dichiarazione infedele (articolo 4 del Dlgs 74/2000) per le imposte sui redditi 2010-2012, posto in essere mediante indicazione di minori elementi attivi. In qualità di commercialista, tenutario delle scritture contabili dell’impresa e incaricato della redazione e trasmissione delle dichiarazioni dei redditi del signor Y, infatti, non solo aveva prestato la propria opera in continuativa difformità rispetto ai suoi doveri professionali, ma aveva anche omesso ogni adempimento utile per ripristinare la legalità, pur avendo continuato per lungo tempo ad assistere il suo cliente.

Mentre il Gip, presso il tribunale di Brindisi, ha rigettato la richiesta di convalida di sequestro preventivo, disposto d’urgenza dal Pm, il tribunale della città ha accolto l’appello proposto dal Pm exarticolo 322-bis del codice di procedura penale e disposto la misura per le somme presenti sui conti bancari del professionista e del co-indagato fino alla concorrenza dell’importo di circa 1.052.872 euro delle partecipazioni societarie agli stessi riferibili, dei beni mobili registrati e dei beni immobili, ipotizzandosi nei loro confronti il concorso nel reato.

Il commercialista ha proposto ricorso per cassazione lamentando, tra l’altro, la non operatività del sequestro per la mancata percezione di un profitto illecito che, risolvendosi in un risparmio di spesa, si sarebbe verificato a esclusivo vantaggio della società facente capo al co-indagato e, conseguentemente, ai suoi organi.

La Corte di cassazione, con la sentenza n. 24967 del 16 giugno 2015, ha dichiarato inammissibile il ricorso e ha ribadito che “il concorso di persone nel reato implica l’imputazione dell’intera azione delittuosa e dell’effetto conseguente in capo a ciascun concorrente e il sequestro non è collegato all’arricchimento personale di ciascuno dei correi, bensì alla corresponsabilità di tutti nella commissione dell’illecito” (cfr Cassazione 10838/2007).

La sentenza

La Corte si è occupata della posizione delicata del commercialista, chiamato, non solo a verificare la compatibilità delle scelte fiscali del contribuente rispetto alla normativa vigente, ma anche a rispondere, in concorso con quest’ultimo, per eventuali reati tributari che possono scaturire da consigli, pareri e comportamenti materiali tenuti. Compito non facile se si considera che, nell’ordinamento penale-tributario vigente, non si rinviene una norma specifica riferita al concorso nel reato tra professionista e contribuente, il primo, per la sua “professionalità”, dotato di una consapevolezza maggiore circa gli effettivi obblighi tributari e le conseguenti condotte illecite (cfr Cassazione 39079/2013), l’altro, assistito nell’adempimento tributario dichiarativo e destinatario per legge degli obblighi fiscali.

Intervenuta in argomento, la Corte ha affermato la responsabilità del professionista solo in presenza dei presupposti previsti dall’articolo 110 del codice penale e, soprattutto, per il suo contributo causale “minimo” alla verificazione del fatto illecito.

Se, quindi, il professionista agisce con coscienza e volontà di cooperare a realizzare il fatto illecito, può rispondere sia a titolo di concorso morale per aver partecipato alla fase ideativa del reato che, di fatto, era stato commesso dal contribuente (ad esempio, quando è stato ritenuto il dominus di numerose società che avevano emesso le fatture per operazioni inesistenti a vantaggio di una società di cui egli stesso curava gli adempimenti contabili e dichiarativi – cfr Cassazione, 13982/2012 e 39873/2013), sia a titolo di concorso materiale per avere adottato un comportamento concreto e attivo nella veste di complice (nello studio professionale era stato rinvenuto un timbro identico a quello utilizzato dalle società emittenti delle fatture false non annotate nei registri, le cui contabilità erano tenute dallo stesso commercialista – cfr Cassazione, 35453/2010).

Ciò in quanto la Cassazione ha ritenuto che il professionista, che persuade il cliente ad adottare un espediente illecito, ispirando o istigando l’azione criminosa, ovvero che la adotta addirittura in prima persona, pone in essere dei comportamenti che, non consistendo nell’indicazione di possibili alternative alla fattispecie incriminata dalla legge, esulano dalla consulenza professionale (cfr Cassazione, 12752/1998) e non possono farlo considerare estraneo al reato.

Un volta accertata la partecipazione professionista-cliente, la Corte ha dovuto valutare anche la possibilità di applicare il sequestro preventivo ai beni di uno qualsiasi dei co-imputati (e, quindi, anche di un soggetto terzo rispetto al contribuente) e a prescindere dall’effettiva percezione di una utilità patrimoniale derivante dal reato. La risposta positiva era già stata data con riferimento ai beni del commercialista, che aveva suggerito pratiche illegali ai propri clienti, tanto da non limitarsi a svolgere la propria attività, ma da ideare un meccanismo fraudolento di indebita compensazione (cfr Cassazione, 24166/2011).

Ancora una volta, nella fattispecie sottoposta al suo esame, la Corte ha affermato che la misura reale può incidere, contemporaneamente o indifferentemente, sui beni di ciascuno dei concorrenti, fermo restando che il valore dei beni sequestrati non può complessivamente eccedere il valore del prezzo o del profitto del reato, poiché il sequestro preventivo non può avere un ambito più vasto della futura confisca (cfr Cassazione, 28264 e 47066 del 2013, 17713 e 34566 del 2014, 2488/2015).

Di conseguenza (cfr Cassazione, 24166/2011), i giudici di legittimità hanno confermato un provvedimento di sequestro preventivo nei confronti del patrimonio di un professionista che, suggerendo pratiche illegali ad alcuni clienti, non si era limitato a svolgere la propria attività professionale, ma era stato l’ideatore del meccanismo fraudolento di indebita compensazione (articolo 10-quater, Dlgs 74/2000).